【摘要】在江蘇海門出生的張謇42歲時高中狀元，第二年辭官創業，走上了“實業救國”之路。毛澤東主席談到中國民族工業時說“不要忘記張謇”。張謇是中國近代輕工業奠基人、狀元實業家、政治家、教育家，他的會計思想也很精彩。文章采用文獻閱讀梳理法、實地調查研究(考察)法，總結分析了張謇的會計思想，得出的結論是：張謇是一個成功的商人，也是一個熟悉簿記的精明會計;張謇的會計思想豐富和發展了他的經濟管理思想;張謇的會計思想突出體現在五大方面，包括會計的資金籌措思想、會計的職業道德思想、會計的投資擴張思想、會計的資金融通思想、會計的民生福祉思想，這些會計思想至今仍閃爍著樸實而崇高的思想火花。

　　【關鍵詞】現代輕工業;奠基人;張謇;會計思想

　　張謇(公元1853—1926)，字季直，號嗇庵，祖籍江蘇常熟，生于江蘇省海門市長樂鎮(今常樂鎮)。1894年，張謇恩科會試高中狀元，但1895年他卻辭官“下海”，在江蘇南通創辦大生紗廠，從此走上了“實業救國”之路。1953年12月政協會議期間，工商聯代表張敬禮(張謇的侄子)恰與毛澤東、周恩來同坐一桌，毛澤東主席說，談到中國民族工業，不要忘記張謇①。

　　眾多媒體稱，張謇是中國近代輕工業奠基人、狀元實業家、政治家、教育家，怎么有會計思想呢?從中國知網(CNKI)“篇名”類下檢索“張謇”，共出現1421篇文章，僅有2篇文章涉及會計：一篇作者是趙友良，稱贊張謇是一個“具有較高會計理論水平的企業家”[1];另一篇作者是王擎，稱贊張謇是“在近代中國最早提出了成本控制管理理念”的人。

　　筆者又查閱林萬祥[3]的專著《成本論》，認為“張謇具有較為系統的管理思想和管理經驗，其中，關于成本及其管理的思想十分突出”。筆者有幸到南通理工學院從教，參觀張謇紀念館和塑像展，1895文化創意產業園和他創業留下來的工廠、碼頭、公園等實體，查閱與他有關的書籍，感到他做事很出色，成就很偉大，就以他典雅產品命名成立“藍花沈繡文化社”[4]，研究他的人生和事業的發展，不僅深受教育，更覺得他的許多方面都閃爍著“會計學家”的思想，并由此進行總結，供大家研究參考。

　　一、經營成功的商人必須是精明的會計員

　　冠有“近代會計之父”的盧卡·帕喬利(1445—1517)26歲時在威尼斯找到一份家庭教師的職業，被一位富有的威尼斯商人龍皮安西(Rompiansi)雇傭，為他的三個兒子當家庭教師。龍皮安西的商務經驗豐富。他要求盧卡·帕喬利把他的孩子培養成“經營成功的商人”，以便日后接管他的商業事業。盧卡·帕喬利除了給這三個孩子講數學知識、經濟管理知識外，還講授“簿記”。他在《簿記論》中寫道：經營成功的“商人必須是精明的會計員和敏捷的數學家”[5]。

　　他的觀點是：一個經營成功的商人決不可以不熟悉簿記，加上數學知識，先當一名優秀的記賬員，再通過簿記資料洞察經營情況，尋求新的管理對策，才能不斷取得良好的經濟效益。如果一個商人不懂簿記，不能對會計賬目平衡進行總結，又不能運用數學的基本方法，他是無法管理好生產經營的。中國會計界老前輩閻達五總結盧卡·帕喬利對會計的貢獻時說，盧卡·帕喬利揭示了“商人成功的三要決”：一是有現款或與此等值的經濟實力;二是有精明的會計員和敏捷的數學家;三是有使商人能一目了然地了解自己的經營活動的會計制度[6]。

　　因此，成功的商人必須是一個精明的會計。張謇是清朝末年狀元。他1905年以個人財力興建了中國人自辦的第一個現代博物館——南通博物苑，其知識功蘊博大精深。趙友良從《張季子九錄》中摘引了他的主要會計理論是：關于產量、成本、利潤之間相互影響的理論;關于企業預算的理論;關于公積金性質的理論。趙友良認為，張謇懂得要辦好企業必須依靠會計，并研究和發展了當時會計學界所沒有想到過的會計理論。王擎揭示了張謇的“全面成本控制思想”。林萬祥總結張謇突出的成本管理思想是：成本競爭思想;股東不能分利過當，要保本分利;建廠選址要考慮原料的供應和產品的銷售，“入乃不竭，出乃不噎”;供應適度，利在速銷;加強管理，節約成本。由此可見，張謇是一個懂會計的，決不是不熟悉簿記的成功商人。

　　二、會計思想豐富和發展了經濟管理思想

　　從當今學科分類講，會計學從屬于管理學。按常理，是經濟管理思想滲進了會計學科，才使會計學成了“經濟管理的重要組成部分”。然而，會計學科具有一定的獨立性，他在自身發展的過程中，形成了獨特的會計理論體系、會計方法體系，這些體系所反映的會計思想又反作用于經濟管理思想，即會計思想又豐富、發展和促進了經濟管理思想的建設。

　　美國會計學家艾哈邁德等論證會計與資本主義的聯系時揭示了會計的“關系因理論”(SombartTheory)[7]，其中有三點說明會計思想豐富和發展了經濟管理的思想：(1)會計通過精準計算得出的利潤提升了資本家追逐利潤的欲望，則資本主義利潤目標替代了古老的中世紀持有資產的目標;(2)系統的簿記通過會計賬戶分類促進了企業組織有次序的系統分工;(3)復式簿記成就了所有權與經營權的分離，促進了大型合資公司的發展，“貿易是從采用了復式簿記之后的自然結果中引申出來的”。馬克思將德國早期的經濟學家杜能論證經濟學理論所運用的具體方法歸結為“借助觀察、微分學、實用會計學”[8]。

　　會計關系因理論和馬克思思想告訴我們，經濟學、管理學的許多思想、理念、理論是運用會計思想或在會計思想的基礎上延(引)伸或發展起來的。根據這一觀點可以推斷，張謇提倡或創立的經營管理思想、理念、理論有會計思想對他的幫助。事實正是這樣。《張季子九錄·實業錄》卷五第16頁有這么一句話：“即各工廠制造等，非減輕成本，不足以敵外國進口之貨。”考察張謇辦實業的過程，他一直對工廠降低成本工作十分重視。事實上，成本會計的一個重要思想是“降低成本”。但是，面對國外“洋貨”不斷進入中國的現實，張謇卻把降低成本的視野提高到抵御國外“洋貨”侵入這一高度來對待。這一提升反映了張謇把成本會計降成本的思想容入了經濟管理的“國際競爭力”思想范疇。

　　三、張謇會計思想的總結

　　(一)會計的資金籌措思想

　　會計的資金籌措思想主要有四點：資金的籌措渠道或途徑;建立資本金制度;按照出資比例分紅;明確所有者權益的剩余所有權。張謇1894年創辦大生紗廠時，采用當時在中國很先進的“股份制”方式籌資：明確“股本”的來源渠道，有發起人出資、官府出資(用機器折價出資)、社會股民出資三條途徑;股東認繳的股本份額;在《通海大生紗廠集股章程》中規定每年要進行分紅，按股票面值計算分紅金額(印在股票票面上);企業破產清算享有剩余產權。

　　同時，張謇為了不使股份制這種新的制度走偏，失去信用，還建立了“商自經營，官為保護，紳通官商之情”制度和官商分離制度(用“紳領商辦”代替先前的“官督商辦”，避免出現官商勾結，徇私舞弊的現象)、大股權制衡制度、經營權與所有權合一但要相互制約制度，等等，這些會計股權治理思想，也是經營管理思想，對當今社會上市公司不分紅、大股東侵占小股東權益、內部人治理及官商勾結等不良現象的出現都是“良丹妙藥”，有很強的現實教育意義。

　　(二)會計的職業道德思想

　　會計的職業道德思想主要包括三大方面：會計職業道德觀念，會計職業道德規范，會計職業道德警示。評價會計職業道德的標準是：堅持原則，誠實守信，依法辦事，廉潔奉公，勤政為民，求真務實，作風正派，服務到位，以身作則，敬業干凈。其中，清正廉潔(正派和廉潔)十分重要。張謇就是一個清正廉潔的官員、實業家、教育家，突出表現在三方面：一是為官清正廉潔，二是經商清正廉潔，三是為人處事清正廉潔。

　　尤其他身為政府官員時不僅出臺了不少制度治理腐敗現象，還一身正氣，拒腐蝕永不沾，在兼任一些社會團體職務時也從不拿一分薪酬。可是，當今社會，有些官員以權謀私，腐敗墮落，許多行賄受賄的錢財都是會計人員經手的，會計人員不監督、不制止，喪失原則和道德，這不能不引起反省。還有的官員拿著公務員的工資，在這個學會、那個協會等單位掛職或兼職，都得再拿幾份收入，他們為什么不學學一百多年前的張謇呢?!

　　(三)會計的投資擴張思想

　　企業要做強做大，必然要擴大生產規模，則投資擴張是財務人員經常性的理財工作。在今天寬廣豪放的南通江海大道邊，有一個醒目宣傳牌，上面寫著張謇的名言：“一年種谷，十年種木，百萬買宅，千萬買鄰”。這句名言，從表面看來是乎要處理好鄰里關系。其實不然。筆者聯系張謇產業擴張的情況分析認為，這是張謇將企業做強做大的一種思想：錢的擴張思想：一到十，十到百，再到千;物的擴張思想：谷→木→宅→鄰。這兩種思想交織在一起像用發展壯大的錢財鋪一個圓：圓心是谷，轉到周邊為鄰。于是，筆者總結他的投資擴張之道是“圓周輻射型模式”。

　　時值德國學者巴比20世紀初創立了“動態會計理論”，就是從“圓心、向心、離心、圓周”四個方面揭示他對資本運動過程及結果的解釋，這種理論打破了傳統的靜態會計理論，其創新點轟動一時。張謇是一個博覽群書善于創新的人(他還聘外國專家進行參事)，還是一個腳踏實地穩健干事的人，他的“圓周輻射”思想和巴比的動態會計理論十分相似。

　　事實上，張謇投資擴張有四招：一是選址建廠充分利用經濟地理優勢，即利用南通盛產棉花的優勢建棉紡織廠;二是想方設法獲取綿紡織品經營特許權;三是講究營銷策略占領紡織品市場;四是圍攏主導產業(綿紡織產業)發展墾牧業、運輸業、鋼鐵業、鹽業，乃至金融業、教育業，等等。一句話，以主導產業為軸心進行擴張。聯系當今社會投資擴張的現實，不少企業擴張時偏離主導產業，不講究擴張的合理布局，產業鏈上下左右不兼顧，最終造成無法彌補的損失，一個蓬勃發展的企業最終斷送在投資擴張上。難道張謇的投資擴建模式不值得我們學習嗎?!不值得我們思考和反省嗎?!

　　(四)會計的資金融通思想

　　當今企業資金融通考慮的主要途徑是上市發行股票、向社會發行債券、向銀行借款、向內部職工集資等。可是，一百多年前的張謇所處的時代沒有那么好的資本市場。他的融資之道的一個重要方面是銀企結合。他在政府為官時，促成中國與法國合資建設“中法勸業銀行”，但股權對半，中國有主權，同時，確定銀行的宗旨：幫助工商企業貸款。他在從事實業時，企業發展壯大時創辦“淮海實業銀行”，直接做到銀企結合。他還對銀行與企業如何互惠互利做出具體規定。這些對我們走銀企結合的融資之道都有很好的借鑒意義。

　　(五)會計的民生福祉思想

　　會計的民生福祉思想很多，比如建立職工福利基金、建立公益金、設置捐贈性支出科目或項目等。張謇最突出的思想是：他創辦實業的目的是立足民生。一是振興民族工業立足國家民生;二是成立各種公司，為通海人民提供謀生之路;三是辦好教育，啟發民智培養人才;四是開辦社會公益事業(如創辦育嬰堂、養老院、貧民工場、棲流所、濟良所、殘廢院、盲啞學校、公園、體育館、博物館等)，造福民眾。可是，當今社會，一些民營企業除了賺錢還是賺錢，他們時時處處都為了自己或家族發財，有的錢賺了很多但卻不改變勞動環境，這些同張謇比起來差得很遠。因此，要學習宣傳張謇立足民生的商財之道[9]，讓經濟學、管理學、會計學的經濟福利學思想在企業老板身上發揮作用。

　　【參考文獻】

　　[1]趙友良.張謇——一個具有較高會計理論水平的企業家[J].財經研究，1991(10)：57-58.

　　[2]王擎.張謇的成本控制思想簡析[J].財會月刊，2004(6)：43.

　　[3]林萬祥.成本論[M].北京：中國財政經濟出版社，2001：61.

　　[4]夏春蓮.南通理工學院商學院企業成本企劃研究指導組暨藍花沈繡文化社成立[EB/OL].http：//bs.ntpc.edu.cn/2017/1123/c2815a20945/page.htm.[2017-11-23].

　　[5]LUCAPACIOLI.巴其阿勒會計論[M].林志軍，李松玉，李若山，譯.上海：立信會計圖書用品社，1988：41.

　　[6]閻達五.理論的力量源于實踐——紀念《算術、幾何、比及比例概要》問世500周年[J].會計研究，1994(3)：5-7.

　　[7]AHMEDRIAHI-BELKAOUI.會計理論[M].4版.錢逢勝，等譯.上海：上海財經大學出版社，2004：165.

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